GALYA IVANOVA DUSHEVA
NOTA PRELIMINAR 17
PRÓLOGO 19
LISTA DE ABREVIATURAS 25
INTRODUCCIÓN
1. ANTECEDENTES Y LAGUNAS DE CONOCIMIENTO. RELEVANCIA DE LA INVESTIGACIÓN 27
1.1. Los obstáculos en el ámbito tributario originados por la globalización y la creciente movilidad de las personas físicas 27
1.2. Tributación y migración: efectos y consecuencias a nivel internacional 30
2. OBJETIVO Y METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN 32
CAPÍTULO I
LA RESIDENCIA FISCAL. DEFINICIÓN TEÓRICA Y EVOLUCIÓN HISTÓRICA
1. ETIMOLOGÍA Y DELIMITACIÓN DEL CONCEPTO EN LOS DIFERENTES ÁMBITOS DE LA LEY 35
2. CONCEPTOS DE DOMICILIO Y RESIDENCIA 37
3. PRINCIPIOS DE TRIBUTACIÓN INTERNACIONAL 39
3.1. Principio de territorialidad 40
3.2. Principio de residencia 41
3.3. Principio de la ciudadanía o nacionalidad 43
3.4. Personal diplomático, funcionarios y agentes de la Unión Europea 44
4. DIFERENCIA ENTRE NACIONALIDAD Y CIUDADANÍA 45
CAPÍTULO II
DETERMINACIÓN DE LA RESIDENCIA FISCAL DE LAS PERSONAS FÍSICAS EN LA ESFERA INTERNACIONAL
1. CARACTERIZACIÓN DE LOS PRINCIPALES CONVENIOS MODELO PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN INTERNACIONAL 47
1.1. Modelo de Convenio de la Organización de Cooperación y Desarrollo Económico (Versión 2017) 47
1.2. Modelo de Convenio de la Organización de las Naciones Unidas (Versión 2021) 48
1.3. Modelo de Convenio Tributario de los Estados Unidos de América (Versión 2016) 50
1.4. Convenio entre los Países Nórdicos para evitar la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y el patrimonio 52
1.5. Modelo de Convenio de la Asociación Latinoamericana de Integración 53
1.6. Convenio Tipo de la Comunidad Andina 54
1.7. Convenio para evitar la doble imposición internacional de la Comunidad del Caribe 56
2. LA RESIDENCIA FISCAL EN LOS MODELOS DE CONVENIO 57
2.1. Fundamentos y definiciones generales 57
2.2. Definición del concepto de Residencia fiscal 59
2.3. Puntos clave para la calificación de una persona física como beneficiaria del CDI según el MC OCDE y el MC ONU 65
2.3.1. Calificación como residente de uno o de ambos Estados contratantes 65
2.3.2. Sujeción a imposición (liable to tax) 67
2.3.3. Exigencia del nexo personal (nexo persona-jurisdicción) 73
2.3.4. Elegibilidad para ser calificado como beneficiario de las ventajas que aporta el CDI: persona calificada (Qualified person) 74
2.3.5. Obligatoriedad de los CDI 77
2.4. La problemática del concepto de residencia fiscal y las reglas de desempate según el MC OCDE, el MC ONU y sus Comentarios 77
2.4.1. Consideraciones generales 77
2.4.2. Las reglas de desempate 80
2.4.2.1. Disposiciones generales 80
2.4.2.2. Consideraciones en relación con la diferencia en los periodos fiscales en los dos Estados 81
2.4.2.3. Análisis de las reglas de desempate 84
A) El domicilio permanente 84
B) El centro de intereses vitales 88
C) La vivienda habitual 90
D) Nacionalidad 92
2.5. Convenio Multilateral de la OCDE para evitar la erosión de la base imponible y el traslado de beneficios 93
3. DIRECTIVA (UE) 2025/50 DEL CONSEJO 94
CAPÍTULO III
LA RESIDENCIA FISCAL DE LAS PERSONAS FÍSICAS EN ESPAÑA
1. LA RESIDENCIA FISCAL EN LOS CONVENIOS PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN INTERNACIONAL SUSCRITOS POR ESPAÑA 97
2. ANÁLISIS DE LA NORMATIVA APLICABLE Y DE SU INTERPRETACIÓN POR PARTE DE LA DOCTRINA ADMINISTRATIVA Y JURISPRUDENCIAL 100
2.1 Antecedentes legislativos internos 100
2.2. Análisis de la legislación aplicable y de su interpretación administrativa y jurisprudencial 104
2.2.1. La residencia habitual en territorio español 104
2.2.1.1. La presencia en territorio español por más de 183 días durante el año natural 105
2.2.1.2. El núcleo principal o la base de las actividades o intereses económicos 110
2.2.1.3. La presunción familiar: la residencia habitual del cónyuge e hijos menores de edad 121
2.2.1.4. Diferencia entre la residencia y el domicilio fiscal 126
2.2.2. Régimen fiscal especial aplicable a los trabajadores desplazados a territorio español 134
2.2.3. Residentes fiscales en España con residencia habitual en el extranjero 139
2.2.3.1. Funcionarios públicos o titulares de cargo o empleo público españoles en el extranjero 139
2.2.3.2. Opción para contribuyentes residentes en otros Estados miembros de la Unión Europea 140
2.2.3.3. La prolongación de la condición de residente fiscal en los cambios de residencia habitual 142
A) Cambio de residencia a un territorio considerado como paraíso fiscal 142
B) Pérdida de la condición de contribuyente por cambio de residencia 150
ii) Impuesto de salida según el artículo 95bis de la LIRPF 153
iii) Pérdida de la condición de residente del socio que aplicó el régimen de diferimiento fiscal en operaciones de escisión, fusión o absorción y canje de valores cuando traslade su residencia a un Estado miembro de la Unión Europea, o del Espacio Económico Europeo 156
3. CONTROVERSIAS ACTUALES GENERADAS POR LA RESIDENCIA FISCAL EN UN CONTEXTO GLOBALIZADO 157
3.1. La acreditación de la residencia fiscal en otro Estado. El certificado de residencia fiscal y su problemática 157
3.2. Simulación de la residencia fiscal 182
CAPÍTULO IV
VALORACIÓN DEL STATUS DE RESIDENTE Y DE LA CONDICIÓN DE CIUDADANO EN EL DERECHO COMPARADO
1. CONSIDERACIONES PRELIMINARES 191
2. PRINCIPIO DE RESIDENCIA 196
2.1. Bulgaria: evolución desde el principio de ciudadanía al principio de residencia 196
2.1.1. Notas históricas 196
2.1.2. Legislación actual: concepto de residente 198
2.1.3. La determinación de la residencia fiscal en los convenios de doble imposición internacional suscritos por Bulgaria 199
2.1.4. Revisión de la doctrina jurisprudencial 203
2.2. Francia 209
2.2.1. Legislación interna 209
2.2.1.1. Territorialidad 211
2.2.1.2. Tributación conjunta y tributación individual 211
2.2.1.3. Definición del concepto de domicilio fiscal 213
A) Criterios personales 215
i) Hogar (foyer) en Francia 215
ii) Lugar de residencia (estancia) principal séjour principal en Francia 216
B) Criterios profesionales 219
C) Criterios económicos 221
D) Aplicación de los criterios 224
2.2.2. Aspectos internacionales 225
2.2.3. La medida antielusión fiscal basada en la nacionalidad 230
2.3. Rusia 232
2.3.1. Legislación nacional de la Federación de Rusia 232
2.3.2. Residencia fiscal en base a los CDI 235
2.3.3. Modificaciones previstas para el periodo 2025-2029 242
2.4. Colombia 244
2.4.1. Evolución histórica del enfoque de tributación 245
2.4.2. Legislación actual 251
2.4.3. Comentario crítico sobre las controversias en relación con la sujeción impositiva de las personas físicas en Colombia 255
2.5. Canadá 258
2.5.1. Consideraciones generales 258
2.5.2. Definición de los conceptos a través de la doctrina jurisprudencial. Normativa nacional y convenios de doble imposición 259
2.6. India 269
2.6.1. Consideraciones generales 269
2.6.2. Residencia presunta (Deemed residence) 272
2.6.2.1. Relevancia de la residencia en el año anterior 273
2.6.2.2. Reglas técnicas para el cómputo de días 275
2.6.3. Análisis crítico 275
2.7. Reino Unido 279
2.7.1. Disposiciones generales 279
2.7.2. Pruebas automáticas del extranjero 290
2.7.3. Pruebas automáticas del Reino Unido 292
2.7.4. Prueba de vínculos suficientes 293
2.7.4.1. Vínculos familiares 294
2.7.4.2. Vínculo de alojamiento 296
2.7.4.3. Vínculo laboral 297
2.7.4.4. Vínculo de 90 días 297
2.7.4.5. Vínculo con el país 297
2.7.5. Profesiones especiales 298
2.7.6. Domicilio: características y efectos en el ámbito fiscal 298
2.7.6.1. Efecto del domicilio sobre la tributación 298
2.7.6.2. Relevancia del domicilio entre los puntos de conexión a efectos fiscales 301
2.7.6.3. Concepto de domicilio en el common-law 303
2.7.6.4. Jurisprudencia en materia de domicilio 306
A) Caso Forbes v Forbes 1854 306
B) El caso Udny v Udny HL 1869 308
C) Caso Winans v Fiscal general, encuestado 1904 309
D) Caso Hartley and another v. Fuld and others 1967 310
E) Caso Inland Revenue Commissioners v Bullock CA 1976 310
F) Agulian and Another v Cyganik: CA 24 Feb 2006 311
G) Caso Gaines-Cooper v HM Revenue and Customs 2007 312
H) Caso Barlow Clowes International Ltd and Others contra Henwood [2008] EWCA Civ 377 2008 313
2.7.6.5. Cambio de domicilio 314
2.7.7. Tipos de domicilio 314
2.7.7.1. Domicilio de origen 314
2.7.7.2. Domicilio de dependencia 316
2.7.7.3. Domicilio de elección 321
2.7.7.4. Domicilio presunto: Deeemed domicile (Residentes considerados domiciliados) a efectos del Impuesto sobre la renta y el Impuesto sobre las ganancias patrimoniales 323
A) Cambios en vigor desde 2017 324
B) Domicilio presunto en el ámbito del Impuesto sobre sucesiones (Inheritance tax) 325
2.7.8. Tributación sobre la base remitida (base derivada - remittance basis) 326
2.7.8.1. Ley de Bases de Envío de Remesas y Finanzas de 2008 327
2.7.8.2. La base remitida (remittance basis) 327
2.7.8.3. Aplicación del régimen de bases remitidas (remittance basis) 328
2.7.8.4. El cargo por la aplicación de bases remitidas (RBC) 328
2.7.9. Reformas recientes en relación con el estatus del residente non-dom 332
3. PRINCIPIO DE CIUDADANÍA 335
3.1. Estados Unidos de América 335
3.1.1. Obligación fiscal total por ciudadanía 335
3.1.2. Pruebas legales para determinar los Estados Unidos como el Estado de residencia fiscal de una persona física 344
3.1.2.1. Prueba de la tarjeta verde 344
3.1.2.2. Prueba de presencia sustancial 345
3.1.3. Anulación de los efectos de las pruebas de tarjeta verde o presencia sustancial 350
3.1.3.1. Elección de primer año para ser tratado como residente el primer y el último año de residencia en el territorio de los Estados Unidos 351
A) Primer año de residencia 351
B) Último año de residencia 351
3.1.3.2. Cónyuge no residente tratado como residente 352
3.1.3.3. La regla de la Conexión más estrecha con un país extranjero 353
A) Presupuestos necesarios 353
B) Los conceptos de domicilio fiscal y vivienda habitual 354
i) Domicilio fiscal 354
ii) Vivienda habitual 355
iii) Asignación temporal o indefinida 355
3.1.3.4. Tratados fiscales 356
3.1.4. Prueba de residencia Bona Fide 357
3.1.4.1. Definición general 357
3.1.4.2. Determinación 357
3.1.4.3. Declaración a las autoridades extranjeras 358
3.1.4.4. Acuerdos y Tratados Especiales 358
3.1.4.5. Período ininterrumpido, incluido todo el año fiscal 358
3.1.4.6. Residente de buena fe durante parte de un año 359
3.1.5. Análisis crítico de las problemáticas resultantes del principio de ciudadanía en los EE.UU. 359
3.1.5.1. Conflictos de residencia dual 359
3.1.5.2. Tratamiento como residente y no residente en el mismo año fiscal 361
3.1.5.3. Conflictos residencia-fuente 361
3.1.5.4. Reconocimiento de los tratados internacionales 361
3.1.5.5. La cláusula de reserva 362
3.1.5.6. Las reglas de residencia anti-intervalo (residence anti-lapse rules) 363
3.2. Filipinas 364
3.3. Eritrea 366
CONCLUSIONES Y PROPUESTAS DE MEJORA
1. RESUMEN DE LAS PRINCIPALES LIMITACIONES DEL USO DE LA RESIDENCIA FISCAL COMO CRITERIO ÚNICO DE SUJECIÓN IMPOSITIVA 370
2. CONSIDERACIONES PREVIAS A NUESTRAS PROPUESTAS 375
3. PROPUESTAS DE MEJORA 381
3.1. España: eliminación de la doble no imposición por la renta mundial originada por la aplicación de regímenes de tributación parcial en el otro Estado 381
3.1.1. Reserva al artículo 4 del MC OCDE 381
3.1.2. Observación al artículo 4 del MC OCDE 382
3.2. España: eliminación de la doble no imposición por la renta mundial a través de una modificación de la legislación nacional 382
3.3. MC OCDE: eliminación de la expresión se considerará residente únicamente del Estado donde tenga una vivienda permanente a su disposición de la regla de desempate Nº 1 383
3.4. Propuesta de unificación de la sujeción a impuestos a nivel internacional 384
3.4.1 Tributación del patrimonio y tributación directa de las rentas pasivas de las personas físicas 384
3.4.2 Tributación de las rentas del trabajo y de otras rentas activas de las personas físicas 385
3.4.3 Implantación del criterio de ciudadanía como una medida antielusión fiscal para las rentas residuales 386
REFERENCIAS BIBLIOGRÁFICAS 387
Este libro analiza en profundidad el concepto de residencia fiscal como criterio más utilizado para la sujeción impositiva de las personas físicas a nivel mundial. Partiendo de la elevada movilidad de los contribuyentes, se cuestiona si la residencia fiscal por sí sola garantiza una asignación justa de la potestad tributaria entre los Estados.
El trabajo estudia cómo la legislación nacional e internacional aborda la doble imposición y los casos de doble no imposición. La investigación combina un análisis histórico, doctrinal y jurisprudencial de la tributación directa e identifica insuficiencias del criterio de residencia frente a la globalización y la creciente movilidad de personas físicas. Se presentan casos concretos donde la normativa actual ha generado vacíos legales y oportunidades de planificación fiscal internacional ilegítima.
La visión transversal del libro permite comprender tanto la teoría como la práctica de la residencia fiscal en diferentes jurisdicciones. El libro sirve de guía para investigadores, profesionales del Derecho y la Economía, y responsables de políticas tributarias. Finalmente, ofrece soluciones prácticas para enfrentar los retos de la fiscalidad internacional moderna.
